El procedimiento de fiscalización electrónica. Una reflexión jurídica

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Los procedimientos tributarios de comprobación fiscal, entre los que establece la revisión electrónica, que esta prevista en el artículo 42 fracción IX del Código Fiscal de la Federación, en la se establece el régimen legal y el procedimiento de revisión fiscal en materia electrónica, mismo procedimiento de naturaleza administrativa dirigido a comprobar hechos relevantes de la estructura del hecho imponible de una contribución o impuesto determinado por el sistema tributario mexicano, que tiene sus sustento en la información, datos o documentos que obre en poder de las autoridades fiscales en sus sistemas de almacenamiento o procesamiento de datos (archivo electrónico), en terceros o en poder de otras autoridades diversas de carácter administrativo. 1

El artículo 53-B primer párrafo fracción I, del Código Fiscal de la Federación, establece que con base en la información y documentación que obre en poder de la Administración Tributaria, las autoridades fiscales darán a conocer los hechos que deriven en la omisión de contribuciones y aprovechamientos o en la comisión de otras irregularidades, a través de una resolución provisional, esto es, deben dar a conocer el hecho indicador o probado en base a los datos o informes que estén en poder de la autoridad fiscal y deberán motivar en la resolución provisional el hecho indicado o los hechos omisivos de los rubros o conceptos revisados. 2

Es de explorado derecho, que para tener por probado un hecho omisivo mediante un indicio, se requiere que exista pluralidad de hechos probados mediante datos, informes o documentos en posesión de la autoridad fiscal y que demuestre su existencia; esto es, la prueba de indicios está basada en todo hecho cierto y conocido que lleva, a un razonamiento inductivo, a la determinación de un hecho desconocido, en materia tributaria a uno o mas rubros y conceptos específicos que determinan la contribución.  

Las nuevas tecnologías de información y el internet, los métodos, las herramientas y las técnicas empleados por la autoridad fiscal para verificar el correcto y oportuno cumplimiento de obligaciones tributarias ha permitido que los rastros del hecho generador de la contribución sean detectables, a través del cumplimiento de obligaciones de presentar avisos y declaraciones en medios electrónicos, así como de enviar a través del buzón tributario la contabilidad mensualmente a través de la balanza de comprobación a  diferencia de lo que ocurría con anterioridad, cuando la labor de comprobación fiscal debía basarse en los medios probatorios tradicionales, como documentos, datos e informes, declaraciones conservados en papel en el domicilio fiscal del contribuyente.

De acuerdo con el artículo 190 fracción II del Código Federal de Procedimientos Civiles  aplicado supletoriamente al procedimiento de comprobación fiscal, para que un hecho pueda considerarse como indició debe estar plenamente probado en el proceso, por cualquiera de los medios de prueba permitidos por la ley. Las omisión o la comisión de irregularidades detectadas en procedimiento fiscalizador deriva de la capacidad demostrativa del hecho indicador en la información o documentación en poder de la autoridad tributaria, del proceso deductivo y razonamiento de la prueba que realice en la resolución provisional que notifique al contribuyente en la revisión electrónica.

En el caso de que la Administración Tributaria utilice la prueba indiciaria, ésta deberá encontrarse especialmente razonada, lo que implica expresar el razonamiento jurídico por medio del cual se han construido las inferencias y hacer mención de las pruebas practicadas para tener por acreditados los hechos base o indicador, y de los criterios racionales que guiaron su valoración.3

En consecuencia, los datos o informes que los contribuyentes ingresan a los sistemas electrónicos de almacenamiento y procesamiento de datos implementados por la Administración Tributaria se administran para generar hecho indicador o probado base de la prueba indiciaria, con lo anterior,  se agilizan los procedimientos de recaudación y fiscalización en materia tributaria, como lo es, entre otros, el sistema de contabilidad electrónica que debe ingresar mensualmente el contribuyente.

Esto es, la base de la prueba indiciaria en el procedimiento fiscalizador tiene que ver con la fuerza probatoria en la prueba que sustente el hecho indicador para deducir el hecho indicado y del razonamiento lógico que formule la Administración Tributaria. En este sentido, en el procedimiento fiscalizador en materia electrónica,  parte de la documentación e información con la que cuenta en la base de datos institucional del SAT para determinar el hecho indicador o prueba de la inexactitud en el rubro declarado, que puede corresponder a ingreso, costo de ventas, inversión, ajuste anual por inflación, devoluciones, bonificaciones o descuentos que corresponde a los registros contables ingresados por el mecanismo de buzón tributario y la inexactitud con información proporcionada por terceros u otras autoridades, luego entonces, con base en el conjunto de hechos probados indicadores, tanto los declarados por el contribuyente como la información o datos de terceros, se realiza la inferencia del hecho omisivo de la contribución.

El hecho de inexactitud, inconsistencia en ingresos,  deducción de inversiones (depreciación y amortización fiscal), ajuste anual por inflación deducible, pérdida fiscal en venta de activos y acciones, cuentas incobrables que reúnen requisitos de deducibilidad constituyen los rubros declarados por el contribuyente que deben se probados por la Administración Tributaria en base a los hechos comprobados consistentes datos,  informes, documentos electrónicos, avisos,  datos o circunstancias que aportan la veracidad de un hecho en materia contributiva y la Administración tributaria cuenta con dicha evidencia almacenada en un sistema informático, por lo que, la autoridad fiscal tiene la carga de motivar el hecho indicado o el que se deriva, deduce o determina las consecuencias omisivas del impuesto declarado.   

La prueba indiciaria debe reunir los requisitos que han sido establecidos por la doctrina y criterios asentados por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, «la prueba indiciaria ha de partir de hechos plenamente probados» y debe ajustarse a «un proceso mental razonado y acorde con las reglas del criterio humano o inferencia». Así, cuando los mismos hechos probados en el sistema de almacenamiento o procesamiento de datos permitan concluir que la Administración Tributaria debe razonar el conjunto de hechos indicadores qué elige o estima como convenientes.

Finalmente y a modo de conclusión, que de los hechos indicador o base acreditados fluyan como debidamente existentes en el sistema electrónico, para demostrar el dato que se intenta probar, la omisión, inconsistencia o inexactitud del rubro o concepto declarado por el contribuyente, existiendo un enlace directo entre el hecho base o indicador y el hecho indicado.

Referencias