Facultades de las autoridades fiscales contenidas en la Reforma Riscal 2021
Escrito por Roberto Guadalupe Morales Méndez
De conformidad con la iniciativa del Ejecutivo Federal que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación, presentada en San Lázaro el pasado 08 de septiembre de 2020, se contienen diversos cambios que prevén facultades para las autoridades fiscales, y que de aprobarse el Servicio de Administración Tributarias, además, tendrá las siguientes atribuciones:
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN.
1. REGLA GENERAL ANTIABUSO.
Se propone reformar el séptimo párrafo del artículo 5o.-A del Código Fiscal de la Federación, cuyo fin es combatir las prácticas detectadas donde los contribuyentes realizan actos jurídicos para configurar operaciones con el principal objetivo de encontrarse en una posición fiscal más favorable que otros que realizan la misma operación económica, lo que genera un conflicto de inequidad y problemas de elusión que repercuten en la recaudación de las contribuciones, por lo que se pretende aplicar en las operaciones que carecen de una razón de negocios y generan un beneficio fiscal.
El séptimo párrafo del artículo 5o.-A del Código Fiscal de la Federación, de aprobarse su reforma quedaría redactado de la siguiente manera:
“Artículo 5o.-A. …
La expresión razón de negocios será aplicable con independencia de las leyes que regulen el beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente. Los efectos que las autoridades fiscales otorguen a los actos jurídicos de los contribuyentes con motivo de la aplicación del presente artículo, se limitarán a la determinación de las contribuciones, sus accesorios y multas correspondientes, sin perjuicio de las investigacionesla responsabilidad penal que pudieran originarse con relación a la comisión de los delitos previstos en este Código.
2. ESCISIÓN DE SOCIEDADES.
Las autoridades fiscales han detectado que la regulación vigente sigue siendo campo propicio para que los contribuyentes transmitan valores y atributos fiscales, sin el reconocimiento de las consecuencias que corresponden en el pago de impuestos, y la transmisión de estos valores y atributos se aprecia en la integración de los saldos de las cuentas de activo, pasivo y capital de la sociedad escindente y la o las sociedades escindidas, una vez que se llevó a cabo la escisión.
Se propone incorporar un quinto párrafo al artículo 14-B del mencionado Código, a efecto de prever que la escisión de sociedades tendrá el carácter de enajenación, aun y cuando se cumplan los requisitos indicados en la fracción II de dicho artículo, cuando la escisión de sociedades dé lugar a la creación de conceptos o partidas que no existían antes de la escisión a las sociedades escindidas, de una escisión para fines fiscales, es necesaria transmisión de activos, pasivos y capital, lo transmitir lo que no tiene. La redacción sería la siguiente:
“Artículo 14-B.…
…
Tratándose de escisión de sociedades, tampoco será aplicable lo dispuesto en este artículo cuando, como consecuencia de la transmisión de la totalidad o parte de los activos, pasivos y capital, surja en el capital contable de la sociedad escindente, escindida o escindidas un concepto o partida, cualquiera que sea el nombre con el que se le denomine, cuyo importe no se encontraba registrado o reconocido en cualquiera de las cuentas del capital contable del estado de posición financiera preparado, presentado y aprobado en la asamblea general de socios o accionistas que acordó la escisión de la sociedad de que se trate.”
3. USO DE TECNOLOGÍA.
Considerando que la tecnología es una parte fundamental para el mejor ejercicio de las atribuciones concedidas a la autoridad fiscal, se propone incorporar al primer párrafo del artículo 45 del Código Fiscal de la Federación, el uso, por parte de la autoridad fiscal, de herramientas como pueden ser cámaras fotográficas y de video, grabadoras, teléfonos celulares u otros, que permitan recabar información que sirva de constancia de los hechos detectados por la autoridad fiscal en el ejercicio de sus actuaciones. Atendiendo a que la obtención de esa información se realizará en el ejercicio de las facultades de comprobación a que se refiere el artículo 42 del mismo Código, se entiende que entran en la reserva fiscal prevista en el primer párrafo del artículo 69 del propio Código, la redacción del numeral sería la siguiente:
“Artículo 45. Los visitados, sus representantes o la persona con quien se entienda la visita en el domicilio fiscal, están obligados a permitir a los visitadores designados por las autoridades fiscales el acceso al lugar o lugares objeto de la misma, así como mantener a su disposición la contabilidad y demás papeles que acrediten el cumplimiento de las disposiciones fiscales de los que los visitadores podrán sacar copias para que previo cotejo con sus originales se certifiquen por éstos y sean anexados a las actas finales o parciales que levanten con motivo de la visita. También deberán permitir la verificación de bienes y mercancías, así como de los documentos, estados de cuentas bancarias, discos, cintas o cualquier otro medio procesable de almacenamiento de datos que tenga el contribuyente en los lugares visitados; las autoridades fiscales podrán utilizar herramientas tecnológicas para recabar imágenes o material que sirva como constancia de los bienes y activos que existen en el domicilio fiscal, los cuales quedarán protegidos en términos del artículo 69 de este Código.”
4. MULTAS RELACIONADAS CON PRECIOS DE TRANSFERENCIA Y AJUSTE A PLAZO.
Se propone adicionar una fracción V al artículo 75 del Código Fiscal de la Federación, pasando las actuales V y VI a ser VI y VII, ya que a nivel internacional las multas por incumplimiento a las disposiciones fiscales en materia de precios de transferencia suelen ser mayores que las multas por omisiones de pago. En ese sentido, de acuerdo a la gravedad del incumplimiento a las disposiciones fiscales en materia de precios de transferencia éste no debe tratarse como el resto de los incumplimientos. También se propone la derogación del penúltimo párrafo del artículo 76 del mencionado Código para eliminar las reducciones del 50% tratándose de multas por infracciones en la materia de precios de transferencia; la adición quedaría redactada de la siguiente manera:
“Artículo 75. …
- a IV. …
V. Asimismo, se considera agravante que los contribuyentes no den cumplimiento a lo dispuesto por los artículos 76, fracciones IX y XII, 76-A, 90, penúltimo párrafo, 110, fracción XI, 179, 180, 181 y 182 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.”
5. INFRACCIÓN PARA CONCESIONARIOS DE REDES PÚBLICAS DE TELECOMUNICACIONES.
Con motivo de la propuesta de adición de los artículos 18-H BIS, 18-H TER, 18-H QUÁTER y 18-H QUINTUS a la Ley del Impuesto al Valor Agregado para establecer una sanción por el incumplimiento de algunas de las obligaciones a cargo de los residentes en el extranjero sin establecimiento en México que presten servicios digitales en el país, se propone adicionar un artículo 90-A para establecer una sanción a los concesionarios de una red pública de telecomunicaciones en México que no cumplan, en un plazo máximo de cinco días, con la orden de bloquear el acceso al servicio digital del proveedor de dichos servicios prevista en el artículo 18-H QUÁTER, segundo párrafo de dicha Ley del Impuesto al Valor Agregado. Igual sanción se aplicará cuando los concesionarios mencionados no lleven a cabo el desbloqueo en el plazo a que se refiere el artículo 18-H QUINTUS, segundo párrafo de la misma Ley. La misma sanción se impondrá por cada mes de calendario que transcurra sin cumplir las mencionadas órdenes, la adición sería la siguiente:
“Artículo 90-A. Se sancionará con una multa de $500,000.00 a $1’000,000.00 a los concesionarios de una red pública de telecomunicaciones en México que no cumplan, en un plazo máximo de cinco días, con la orden de bloquear el acceso al servicio digital del proveedor de dichos servicios prevista en el artículo 18-H QUÁTER, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Igual sanción se aplicará cuando los concesionarios mencionados no lleven a cabo el desbloqueo en el plazo a que se refiere el artículo 18-H QUINTUS, segundo párrafo, de la citada Ley.
Dicha sanción también se impondrá por cada mes de calendario que transcurra sin cumplir las mencionadas órdenes.”
IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
1. DONATARIAS AUTORIZADAS.
De acuerdo al reporte de donatarias autorizadas 2019, se advierte que la mayor parte de los ingresos que las donatarias autorizadas obtienen no están relacionados con el objeto por el cual obtuvieron su autorización, siendo que conforme al último párrafo del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre la Renta sólo pueden obtener ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados para recibir dichos donativos, siempre que éstos no excedan del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate; en ese tenor, se propone adicionar un octavo párrafo al artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a efecto de que en caso de que las donatarias autorizadas obtengan la mayor parte de sus ingresos (más del 50%) de actividades no relacionadas con su objeto social pierdan su autorización, a efecto de evitar que estas entidades realicen actividades tendientes a obtener un lucro, la norma se redactaría de la siguiente manera:
“Artículo 80. …
…
En el caso de que las personas a que se refiere el párrafo anterior obtengan ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados para recibir donativos en un porcentaje mayor al 50% del total de los ingresos del ejercicio fiscal, perderán la autorización correspondiente, lo cual determinará mediante resolución emitida y notificada por la autoridad fiscal. Si dentro de los doce meses siguientes a la pérdida de la autorización para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta no se obtiene nuevamente dicha autorización, deberán destinar todo su patrimonio a otra donataria autorizada para recibir donativos deducibles.”
En el mismo sentido, el artículo 82, fracción IV, y segundo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece expresamente que las donatarias autorizadas solo podrán destinar sus activos a otra donataria autorizada para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta, lo cual debe incluirse como cláusula irrevocable en sus estatutos, disposición prevista así desde la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2002. Por ende, toda donataria autorizada es consciente de que su patrimonio solo se puede destinar a la actividad por la que fue autorizada y, en su caso, a otra donataria autorizada, por lo que en caso de perder la autorización debe transferir su patrimonio a otra donataria. Ante la necesidad de contar con un mecanismo de control efectivo del destino de los donativos y se impulse la transparencia y responsabilidad social de las donatarias autorizadas, se propone reformar las fracciones IV y V del artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con la finalidad de precisar: a) Que el objeto social al que deben destinar la totalidad de sus activos es aquél por el cual hayan sido autorizadas para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta; b) Que en los casos de revocación de la autorización o cuando su vigencia haya concluido y no se haya obtenido nuevamente o renovado la misma, deberán destinar la totalidad de su patrimonio a otras entidades autorizadas para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta; c) El Título en el que deben tributar al momento de perder su autorización para recibir donativos, y d) Que las donatarias que pierdan su autorización no podrán continuar realizando sus actividades y mantener los activos que integran su patrimonio; la reforma quedaría como sigue:
“Artículo 82. …
…
IV. Que destinen sus activos exclusivamente a los fines propios de su objeto social, por el cual hayan sido autorizadas para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta, no pudiendo otorgar beneficios sobre el remanente distribuible a persona física alguna o a sus integrantes personas físicas o morales, salvo que se trate, en este último caso, de alguna de las personas morales o fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos o se trate de la remuneración de servicios efectivamente recibidos.
V. …
En los casos de revocación de la autorización o cuando su vigencia haya concluido y no se haya obtenido nuevamente o renovado la misma, dentro de los doce meses siguientes a la fecha en que ocurran dichos eventos, se deberá destinar la totalidad de su patrimonio a otras entidades autorizadas para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta quienes deberán emitir el comprobante fiscal correspondiente por concepto de donativo, el cual no será deducible para efectos del impuesto sobre la renta.
Las personas morales a que se refiere el párrafo anterior tributarán en los términos y condiciones establecidos en el Título II de esta Ley. Los recursos que se deban destinar a otras donatarias autorizadas deberán ser transmitidos dentro del plazo de 6 meses contados a partir de que concluyó el plazo para obtener nuevamente la autorización cuando fue revocada o de la conclusión de la vigencia de la autorización.
Lo dispuesto en el párrafo anterior también será aplicable en caso de que a una donataria autorizada se le apruebe su solicitud de cancelación de su autorización, quien deberá destinar todo su patrimonio a otra donataria autorizada para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta y ésta última deberá emitir el comprobante fiscal correspondiente por concepto de donativo, el cual no será deducible para efectos del impuesto sobre la renta.”
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
1. SERVICIOS DIGITALES.
Por lo que se refiere a los servicios de intermediación que tienen por objeto la enajenación de bienes muebles usados a partir del 1 de junio de 2020, entró en vigor el Capítulo III BIS de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, denominado “De la prestación de servicios digitales por residentes en el extranjero sin establecimiento en México”, mediante el cual se consideran contribuyentes del impuesto al valor agregado a los residentes en el extranjero sin establecimiento en México que prestan algunos servicios digitales a receptores que se encuentren en territorio nacional.
Dentro de los servicios digitales mencionados se encuentran los de intermediación entre terceros que sean oferentes de bienes o servicios y los demandantes de los mismos. Sin embargo, conforme al segundo párrafo de la fracción II del artículo 18-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los servicios digitales de intermediación que tengan por objeto la enajenación de bienes muebles usados, no son objeto del impuesto al valor agregado; en ese sentido, se propone eliminar dicho párrafo, ya que el tratamiento que se debe dar a la enajenación de bienes, prestación de servicios o al otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, realizados en territorio nacional a través de plataformas de intermediación, debe ser el que les corresponda conforme a la Ley del Impuesto al Valor Agregado y, por los servicios digitales de intermediación, la plataforma que presta dichos servicios, debe pagar el impuesto que corresponda a los mismos.
También, se propone derogar el segundo párrafo de la fracción II del artículo 18-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
2. RESIDENTES EN EL EXTRANJERO QUE PRESTAN SERVICIOS DIGITALES A TRAVÉS DE PLATAFORMAS DIGITALES DE INTERMEDIACIÓN.
Los servicios digitales que se encuentran sujetos al pago del impuesto al valor agregado conforme al Capítulo III BIS de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, a cargo de los citados residentes en el extranjero, son los que se proporcionen mediante aplicaciones o contenidos en formato digital a través de Internet u otra red, mediante la descarga o acceso a imágenes, películas, texto, información, video, audio, música, juegos, incluyendo los juegos de azar, así como otros contenidos multimedia, ambientes multijugador, la obtención de tonos de móviles, la visualización de noticias en línea, información sobre el tráfico, pronósticos meteorológicos y estadísticas, clubes en línea y páginas de citas, así como la enseñanza a distancia o de test o ejercicios. Los residentes en el extranjero prestadores de dichos servicios, además de estar obligados al pago del impuesto al valor agregado, conforme al artículo 18-D de la Ley del Impuesto al Valor Agregado tienen diversas obligaciones, entre las cuales se encuentran las de inscribirse en el RFC, designar un representante legal, proporcionar un domicilio en territorio nacional, ofertar conjuntamente con el precio de sus servicios el impuesto al valor agregado en forma expresa y por separado, y emitir y enviar vía electrónica a los receptores de los servicios los comprobantes correspondientes al pago de las contraprestaciones; cuando los servicios digitales son prestados a través de plataformas digitales de intermediación que procesen los pagos, la obligación del pago del impuesto al valor agregado es cumplida a través de dichas plataformas, ya que conforme a la Ley del Impuesto al Valor Agregado, además de la obligación de éstas de pagar el impuesto al valor agregado que se cause por su intermediación, dichas plataformas deben cumplir con otras obligaciones como las de retener el impuesto al valor agregado a las personas físicas que con su intermediación enajenen bienes, presten servicios o concedan el uso o goce temporal de bienes afectas al pago del impuesto al valor agregado, efectuar su entero, así como presentar al SAT diversa información sobre dichas operaciones.
La retención del impuesto al valor agregado debe efectuarse por un 50% del impuesto al valor agregado cobrado cuando dichas personas físicas proporcionen a la plataforma el RFC ante el SAT o en un 100%, cuando no se proporcione, en virtud de lo dispuesto por el artículo 18-J, fracción II, inciso a) de la mencionada Ley del Impuesto al Valor Agregado; derivado de la aplicación del esquema que nos ocupa, se observó que existen desarrolladores de aplicaciones residentes en el extranjero sin establecimiento en México, que prestan en el país sus servicios digitales afectos al pago del impuesto al valor agregado a través de prestadores de servicios digitales de intermediación y que tienen muy baja participación en el mercado mexicano, además de que algunos prestadores de dichos servicios tienen una baja capacidad económica y administrativa, por lo que no les resulta costeable realizar los trámites de inscripción en el RFC, señalar un domicilio en el país y designar un representante legal, así como cumplir con las demás obligaciones que les establece la Ley del Impuesto al Valor Agregado; en ese sentido, se establecería como obligación a las plataformas digitales de intermediación de realizar la retención del 100% del impuesto al valor agregado cobrado, cuando presten sus servicios de intermediación a residentes en el extranjero sin establecimiento en México, ya sea personas físicas o personas morales, que presten servicios digitales a personas ubicadas en el país, a las que les procesen los pagos.