Certificados de Sello Digitales, la nueva era de la fiscalización efectiva

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Si bien es cierto, las autoridades fiscales en la búsqueda de controles sofisticados a contribuyentes evasores, ha desarrollado novedosos esquemas que permiten lograr una mayor fiscalización y, por ende, mayor contribución al gasto público. Tal es el caso de los certificados de sello digital, que como sabemos, es uno de los elementos propiamente necesarios para que los contribuyentes puedan emitir Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI) por las actividades que realicen.

No obstante, es importante analizar el origen y objetivo del referido certificado digital, para entender su entorno de fiscalización, en donde inicialmente, dicho elemento fue creado no solo para emitir o expedir CFDI, sino que la autoridad misma, expone que será un elemento por el cual mantendrá control sobre los contribuyentes.

Lo anterior lo podemos ver plasmado, en principio, en la exposición de motivos para la reforma fiscal de 2014, en la cual observamos que aún y cuando la autoridad tiene mayores avances en controles a contribuyentes un gran número de éstos continúa realizando conductas evasivas de contribuciones, entre ellas:

1. Al ser objeto del ejercicio de facultades de comprobación, desaparecen o bien no ponen a disposición de la autoridad fiscal su contabilidad.
2. En diversas ocasiones utilizan los comprobantes fiscales digitales para amparar probables operaciones inexistentes, simuladas o ilícitas.
3. Omiten en un mismo ejercicio fiscal, estando obligados a ello, la presentación de tres o más declaraciones periódicas consecutivas o seis no consecutivas.
4. Desaparecen del domicilio durante la aplicación del procedimiento administrativo de ejecución.

Por lo anterior es que la autoridad fiscal propuso la creación de los sellos digitales y asociado a ello medidas de control sobre los mismos, las cuales podemos observar en la adición del artículo 17 H al Código Fiscal de la Federación con el fin de dejar sin efectos los certificados de sello con el fin de evitar la emisión de comprobantes fiscales por parte de estos contribuyentes.

En esta tesitura el referido certificado de sello digital será restringido, por lo que los contribuyentes quedarán impedidos para emitir comprobantes fiscales hasta en tanto no subsanen o desvirtúen las irregularidades detectadas.

Bajo este contexto, es transcendental analizar el referido artículo 17-H fracción X del Código Fiscal de la Federación, el cual señala a la letra:

Artículo 17-H.- Los certificados que emita el Servicio de Administración Tributaria quedarán sin efectos cuando:

X. Las autoridades fiscales:

a) Detecten que los contribuyentes, en un mismo ejercicio fiscal y estando obligados a ello, omitan la presentación de tres o más declaraciones periódicas consecutivas o seis no consecutivas, previo requerimiento de la autoridad para su cumplimiento.

b) Durante el procedimiento administrativo de ejecución no localicen al contribuyente o éste desaparezca.

c) En el ejercicio de sus facultades de comprobación, detecten que el contribuyente no puede ser localizado; éste desaparezca durante el procedimiento, o bien se tenga conocimiento de que los comprobantes fiscales emitidos se utilizaron para amparar operaciones inexistentes, simuladas o ilícitas.

d) Aun sin ejercer sus facultades de comprobación, detecten la existencia de una o más infracciones previstas en los artículos 79, 81 y 83 de este ordenamiento, y la conducta sea realizada por el contribuyente titular del certificado.

Es sustancial destacar que dentro el texto de estas fracciones, en principio se observa que cualquier situación de formalidad generará la cancelación del referido certificado de sello, sin embargo, tres situaciones que actualmente cobran mayor relevancia para la cancelación de dicho elemento son.

1. No presentar declaraciones (tres consecutivas o seis no consecutivas).
2. Señalar como domicilio fiscal para efectos del registro federal de contribuyentes, un lugar distinto del que corresponda conforme al Artículo 10.
3. Encontrarse en los supuestos referidos en el artículo 69B del CFF respecto de operaciones inexistentes.

Es importante enfatizar que el domicilio cobra relevancia puesto que uno de los más grandes problemas que enfrentan hoy día las autoridades fiscales es la no localización de contribuyentes en su domicilio fiscal, o bien, que este no es el domicilio en el que realmente se asientan las operaciones de los mismos.

Como segundo punto a destacar es que, en todos los casos, las autoridades fiscales utilizan el verbo detectar, o detecte, siendo importante mencionar que actualmente no existe facultad en ley alguna para detectar, o bien, no se establece procedimiento legal para ello, resultado el procedimiento totalmente violatorio a derechos de los contribuyentes.

Sumado a lo anterior, siendo que es la propia autoridad quien dispone la obligación de expedir comprobantes fiscales por las operaciones que realizan los contribuyentes, y que para esto resulta necesario el multicitado certificado de sello, al encontrarse cancelado, o sin efectos, vulnera totalmente los derechos de todo contribuyente, puesto que en principio se paralizarían las actividades del contribuyente, no se da cumplimiento a obligaciones en materia de expedición de comprobantes y además afectaría propiamente la recaudación de contribuciones.

Lo anterior cobra fuerza y mayor aun, ventaja para los contribuyentes, ya que, mediante el criterio sostenido por colegiado, en el cual se hace referencia a que es procedente la suspensión del acto de cancelación de sellos, el cual de manera expresa señala lo siguiente:

SUSPENSIÓN. ES PROCEDENTE CONCEDERLA CONTRA LA CANCELACIÓN DEL SELLO DIGITAL QUE SIRVE PARA LA EXPEDICIÓN DE COMPROBANTES FISCALES. DE LO CONTRARIO, SE PARALIZARÍA LA ACTIVIDAD COMERCIAL DE LA EMPRESA Y SE AFECTARÍA LA RECAUDACIÓN DE LA HACIENDA PÚBLICA.1
El artículo 17-H, párrafo primero, fracción X, inciso d), del Código Fiscal de la Federación, precisa que los certificados que emita el Servicio de Administración Tributaria, quedarán sin efecto cuando las autoridades fiscales, aun sin ejercer sus facultades de comprobación, detecten la existencia de una o más infracciones previstas en los artículos 79, 81 y 83 del propio Código Fiscal de la Federación, y la conducta sea realizada por el contribuyente titular del certificado. En ese tenor, contra la determinación de la autoridad hacendaria de dejar sin efectos o cancelar el certificado del sello digital para la expedición de comprobantes fiscales, sí es procedente conceder la suspensión con fundamento en el artículo 128, fracción II, de la Ley de Amparo, pues al tratarse de un solo quejoso, no se afecta el orden público ni se altera el interés de la sociedad. Además, porque el perjuicio que resentiría el particular produciría perjuicios de difícil o imposible reparación, no susceptibles de resarcirse con la sentencia que se dicte en el juicio principal, ya que durante el tiempo de la cancelación el gobernado queda imposibilitado de expedir facturas y, por tanto, inhabilitado para realizar su actividad comercial, lo que pone en riesgo la viabilidad y la sustentabilidad de la empresa, pues al dejarse sin efectos los sellos digitales, se constituye un obstáculo para generar y obtener riqueza, que va, incluso en detrimento de la recaudación a favor de la Hacienda Pública, pues ésta se obtiene mayormente de la utilidad o renta. Es decir, de no concederse la suspensión, se impide recaudar el gasto público conforme a lo previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; lo que sí vulneraría el orden público.

Como podemos observar, aun y cuando la autoridad “Detecte” que el contribuyente se encuentre en algún supuesto de los referidos en el dispositivo 17H fracción X del CFF, resulta perjudicial al contribuyente pues queda imposibilitado de expedir facturas y, por tanto, inhabilitado para realizar su actividad comercial, lo que pone en riesgo la viabilidad y la sustentabilidad de la empresa y por ende la obtención de la riqueza, la cual es necesaria para dar cumplimiento a la contribución del gasto público.

Ahora bien existen diversos criterios en sentido desfavorable a los contribuyentes, puesto que no se les da beneficio de suspensión del acto ante el medio de defensa que propongan, donde la razón principal es que cuando la autoridad “Detecto” algún incumplimiento que originó la cancelación del certificado, éstas razones constituyen actos que pueda entrañar prácticas de elusión o evasión fiscal, además de que contrario al criterio anterior, otorgarse la medida cautelar se causaría perjuicio al interés social y se contravendrían disposiciones de orden público.

Así mismo, las razones principales de no poder permitir que se utilicen los certificados es porque al conceder al contribuyente el uso de su o sus certificados de sello digitales, no permitiría la medida de control propuesta para los mismos, por lo que no se evitaría la evasión y elusión fiscal, tal y como se muestra en el criterio anterior:

SUSPENSIÓN PROVISIONAL EN EL JUICIO DE AMPARO. ES IMPROCEDENTE CONCEDERLA CONTRA LA DETERMINACIÓN DE LA AUTORIDAD HACENDARIA DE DEJAR SIN EFECTOS EL CERTIFICADO DE SELLO DIGITAL PARA LA EXPEDICIÓN DE COMPROBANTES FISCALES DIGITALES POR INTERNET (ARTÍCULO 17-H, FRACCIÓN X, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2014)2.
Es improcedente conceder la suspensión provisional en el juicio de amparo con motivo de la determinación de la autoridad hacendaria de dejar sin efectos el certificado referido, cuando se detecte que el contribuyente ha incurrido en alguna irregularidad que pueda entrañar prácticas de elusión o evasión fiscal (efectos y consecuencias de la aplicación del mencionado artículo, así como de las normas generales que lo desarrollan), porque no se satisface el requisito previsto en el numeral 128, fracción II, de la Ley de Amparo, pues de otorgarse la medida cautelar se causaría perjuicio al interés social y se contravendrían disposiciones de orden público, ya que se permitiría al contribuyente el uso del certificado de sello digital, pese a que incurrió en alguna irregularidad que la ley sanciona con dejarlo sin efectos, es decir, se impediría la implementación de la medida de control orientada a evitar la evasión y elusión fiscal, en tanto que la sociedad está interesada en que se instrumenten los mecanismos para monitorear a los contribuyentes a través de las operaciones que realicen, logrando una mayor recaudación para satisfacer las necesidades colectivas.

Aunado a lo anterior, recientemente se publicó un criterio sosteniendo que toda vez que al tratarse de una norma como medida de control, que al no ser de carácter definitivo, ni es de carácter permanente su suspensión, sino que incluso permite a los contribuyentes subsanar sus irregularidades que tengan, no se rige por el principio de audiencia previa, si no que en todo caso está sujeto al cumplimiento de los requisitos del diverso artículo 16 constitucional, referentes a que el acto respectivo debe constar por escrito, ser emitido por la autoridad competente, y estar debidamente fundado y motivado3, siendo lo anterior una forma de justificar el acto arbitrario y discrecional por parte de la autoridad, pues como observamos, el procedimiento de detección no está plasmado en ley.

No debemos olvidar, que aún y cuando la autoridad fiscal deje sin efectos los certificados de sello digital, existen métodos de defensa efectivos, con lo cual se pueden asegurar los derechos de todo contribuyente, siendo incluso la medida de control adoptada por las autoridades fiscales, ilegal al no plasmarse procedimiento de detección, arbitrario y discrecional pues los requisitos para subsanar las irregularidades quedan a juicio propio de la autoridad fiscal e incluso su cancelación podría suponer una pena trascendental.

Referencias