Procedimiento de operaciones inexistes. Criterios relevantes
A través de la facultad de verificación prevista en el artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación, se ha otorgado a la autoridad fiscal desde 2014, la posibilidad de verificar que empresas han emitido comprobantes sin sustentos reales, procedimiento exitoso al cual han sido sujetas cerca de 10 000 empresas 1 a nivel nacional, el cual no es de menor importancia ya que de verificarse la presunción de la autoridad ello acarrea entre otras consecuencia el hecho de que los comprobantes fiscales expedidos por el contribuyente revisado en cuestión no producen ni produjeron efecto fiscal alguno.
Ante tal situación, los contribuyentes cuyos nombres han sido a conocer mensualmente tanto en la página del SAT como en el Diario Oficial de la Federación han intentado hacer valer su derecho a la defensa sin que hayan sido exitosos al hacerlos ya que son muy pocos los casos de éxito, pues como puede observarse de la página del SAT, a la fecha únicamente 36 contribuyentes han logrado desvirtuar la presunción en comento.
Lo anterior, no resulta tan sorprendente si verificamos los criterios de los órganos de impartición de justicia, refiriéndonos al Poder Judicial de la Federación como del Tribunal Federal de Justicia Administrativa quienes casi en su totalidad a través de sus pronunciamientos de criterios han sostenido la legalidad y constitucionalidad del procedimiento en comento.
Pero antes de abordar dichos criterios resulta relevante realizar un pequeño análisis del procedimiento del cual estos derivan, el cual se conoce tanto del Código Fiscal de la Federación en el artículo multicitado, de los numerales 69 y 70 del Reglamento del Código tributario, como de las reglas relativas de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2017.
En efecto, el procedimiento se divide en dos partes, la primera de ellas refiriéndose a aquellos contribuyentes que sin contar con la capacidad material para prestar servicios o producir o entregar bienes emiten comprobantes fiscales digitales y aquellos que usan las facturas emitidas por estos últimos tal vez con el objeto de obtener beneficios fiscales indebidos.
Por parte de los emisores, la autoridad fiscal los detecta a través de alguna de sus facultades de revisión y procede a notificarlos a través de su buzón tributario, página del SAT así como en el Diario Oficial de la Federación que existe la presunción respecto de determinadas facturas que se presume no se tuvo un sustento real de dichas operaciones a fin de que en el plazo de 15 días, estos puedan ejercer su derecho de audiencia y probar en contrario dicha presunción.
Posteriormente a que fenezca ese plazo tanto la autoridad como los contribuyentes señalados podrán solicitar una prórroga de 10 días, los primeros para solicitar información adicional y los segundos para exhibirla.
Una vez fenecidos dichos plazos, la autoridad contará con el plazo de 5 días para analizar la documentación, para posteriormente dictar la resolución correspondiente, que se hará del conocimiento de revisado y que 30 días posteriores a esa notificación se publicará de nueva cuenta y de manera definitiva en la página del SAT como en el Diario Oficial de la Federación.
Hasta aquí el primero de los procedimientos se encuentra dirigidos a los emisores, y que como se mencionó con antelación acarrea la consecuencia que las operaciones contenidas en los comprobantes fiscales expedidos por los contribuyentes revisados no produzcan ni hayan producido efecto fiscal alguno.
Ahora bien por otro lado y en lo que respecta a aquellos contribuyentes que hayan dado cualquier efecto fiscal a los comprobantes fiscales expedidos por un contribuyente incluido en el listado definitivo, estos contarán con treinta días para acreditar que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados comprobantes fiscales, o bien procederán en el mismo plazo a corregir su situación fiscal.
Asimismo, la autoridad está facultada para requerir al contribuyente información adicional para que este ultimo la conteste en el plazo de 10 días prorrogable a otros 10 al termino de los cuales la autoridad contara con 30 días para resolver la situación jurídica del contribuyente.
Finalmente resulta relevante mencionar que si la autoridad fiscal detectara que no se comprobó la efectiva prestación de los servicios o adquisición de bienes o no se corrió a situación fiscal en su caso, se determinaran los créditos fiscales que correspondientes considerándose además que los actos o contratos simulados relacionados para el efecto de la configuración de delitos.
Ahora bien, en contra de dicho procedimiento los contribuyentes han realizado diversos medios de impugnación tanto en materia constitucional como por aspectos de legalidad de los cuales han derivado los siguientes criterios que separamos por órgano de impartición de justicia:
PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN
Dentro de dichos criterios, el Alto Tribunal ha analizado el derecho de audiencia, penas infamantes irretroactividad de la ley, presunción de inocencia, libertad de trabajo, así como el daño que resienten las empresas al haberse publicado sus datos personales en el Diario Oficial de la Federación, en relación con el procedimiento en comento, sin embargo, ninguno de esos análisis lógico-jurídicos ha resultado benéfico para los contribuyentes y de los cuales haremos un breve reseña
AUDIENCIA
La publicación provisional tiene como fin hacer del conocimiento del gobernado la oportunidad que tiene de acudir ante la autoridad, a manifestarse y ofrecer pruebas de manera previa a que se declare definitivamente la inexistencia de sus operaciones y por tanto se está en presencia de un acto de molestia al que no le es exigible el derecho de audiencia previa; por otra lado, en relación con la segunda publicación los contribuyentes que dieron efectos fiscales a los comprobantes que sustentan operaciones que se presumen inexistentes, cuentan con un periodo para acreditar la materialidad de las operaciones además de que cuentan con medios de defensa para atacar la resolución definitiva.
PENA INFAMANTE
La publicación en el Diario Oficial de la Federación como en la página del SAT no significa una pena infamante para el contribuyente,toda vez que el objetivo de las publicación es solo dar a conocer a los contribuyentes la existencia de un presunción de sus operaciones así como otorgarles un plazo para desvirtuarlas.
IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY
Si bien pudieron expedirse los comprobantes calificados como simulados con anterioridad a la entrada en vigor del artículo 69-B, no por ese hecho gozaban de eficacia, pues no puede considerarse que con el procedimiento en cuestión se modifique una situación previamente creada, cuando ésta ni siquiera existió.
PRESUNCION DE INOCENCIA
No se establecen ni fincan determinaciones definitivas ni se atribuye responsabilidad al gobernado, sino que prevé un llamamiento para que éste alegue lo que a su interés convenga y aporte la documentación e información que considere pertinente para desvirtuar los hechos que llevaron a la autoridad a presumir la inexistencia de las operaciones que avalan los comprobantes.
LIBERTAD DE TRABAJO
No limita o restringe el normal desarrollo de las actividades de la negociación, ya que puede desvirtuarse a través de los medios de defensa a su alcance. Concluir lo contrario podría menoscabar el interés de la colectividad en prevenir actividades que puedan resultar ilícitas.
LOS DATOS DE LOS CONTRIBUYENTES SON DE CARÁCTER PÚBLICO
De la obligación jurídica de las sociedades mercantiles de inscribir sus escrituras constitutivas en el Registro Público de Comercio, en cuyos testimonios se encuentra la razón o denominación social, se sigue que la propia legislación nacional ha determinado que esos datos son de carácter público, ya que cualquier persona puede consultarlos y, por ende, la publicación de esa información no se considera que viola lo dispuesto en el artículo 6o, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Por su parte el Tribunal Federal de Justicia Administrativa también ha analizado el tema llegando a las siguientes conclusiones en materia de legalidad:
NOTIFICACIÓN EN LA QUE SE INFORMA AL CONTRIBUYENTE QUE SE UBICÓ EN EL SUPUESTO PREVISTO EN EL PRIMER PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 69-B, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, NO CONSTITUYE UN REQUERIMIENTO DE INFORMACIÓN Y DOCUMENTACIÓN: La notificación que se hace al contribuyente, informándole que se ha ubicado en el supuesto previsto en el primer párrafo de dicho numeral, no constituye un requerimiento de información y documentación, en el que la autoridad esté obligada a observar lo previsto en el artículo 33, fracción I, inciso d), del Código Fiscal de la Federación, esto es, señalar en forma precisa qué documentación e información es la que el contribuyente debe exhibir para desvirtuar la presunción, dado que este se encuentra en posibilidad de ofrecer cualquier tipo de prueba que estime pertinente para destruirla.
MOTIVACIÓN DE LA RESOLUCIÓN QUE DETERMINA QUE EL CONTRIBUYENTE SE ENCUENTRA DEFINITIVAMENTE EN EL SUPUESTO PREVISTO EN EL PRIMER PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 69-B, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, CUANDO NO REALIZA MANIFESTACIONES NI APORTA PRUEBAS: Si se omite realizar manifestaciones y exhibir pruebas, resulta legal que la autoridad utilice las mismas consideraciones que expuso en el oficio a través del cual le notificó que se encontraba en el supuesto previsto en el primer párrafo, del artículo 69-B, del Código Fiscal de la Federación, para motivar la resolución a través de la cual determina que en razón de no haber desvirtuado la presunción formulada, toda vez que, de conformidad con lo previsto en el artículo 218, del Código Federal de Procedimientos Civiles, de aplicación supletoria a la materia fiscal federal, las presunciones legales que admiten prueba en contrario, tienen pleno valor probatorio, mientras no sean destruidas.
PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES. MOTIVACIÓN DEL OFICIO CON EL QUE INICIA EL PROCEDIMIENTO REGULADO EN EL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN.- Para tener por cumplido el requisito de motivación, en el oficio a través del cual la autoridad fiscal notifica al contribuyente que se encuentra en tal situación, debe precisar los hechos que conoció derivado de la visita domiciliaria que practicó al contribuyente, así como de la consulta a las bases de datos con las que cuenta y a las cuales tiene acceso, precisando los números de comprobantes, su fecha, el concepto que amparan, su monto, a favor de qué personas fueron emitidos y el registro federal de contribuyentes de estas; sin que sea necesario que precise qué debe entenderse por activos, personal, infraestructura o capacidad material.
Como podemos observar del ultimo criterio, este si da algunos requisitos de motivación que otorgan cierta seguridad jurídica al gobernado, sin embargo, confirma que ante la revisión de estas operaciones la presentación de las facturas no resulta suficiente trasladando la carga de la prueba a los contribuyentes.
Finalmente, existe una tesis de rubro “PRESUNCIÓN DE OPERACIONES INEXISTENTES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. EL ARTÍCULO 70 DEL REGLAMENTO DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL PREVER EN EL PROCEDIMIENTO RELATIVO LA POSIBILIDAD DE UN SEGUNDO REQUERIMIENTO DE INFORMACIÓN Y UN PLAZO ADICIONAL PARA PROPORCIONARLA, NO ESTABLECIDOS EN EL PROPIO CÓDIGO, TRANSGREDE LOS PRINCIPIOS DE RESERVA DE LEY Y DE SUBORDINACIÓN JERÁRQUICA” por parte del Octavo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Primera Región, con Residencia en Naucalpan de Juárez, Estado de México, sin embargo aunque dicha tesis señala como inconstitucional el segundo requerimiento de 10 días por parte de la autoridad previsto en el artículo 70 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, a juicio del autor tampoco resulta benéfico para el actor en tanto que es un plazo adicional para que el contribuyente reúna más pruebas para acreditar la materialidad de sus operaciones.
Referencias