Tratamiento Fiscal en Caso de Muerte
Decía un maestro que tuve, Don Carlos Orozco Felgueres, que hay dos cosas ciertas en la vida, la muerte y pagar impuestos, nadie se escapa a estas situaciones, incluso decía: "bueno si alguien conoce como evitar la muerte favor de decirme, o venderme la solución"; porque en cuestión de la reducción de la carga fiscal él, era un experto.
Hoy hablaremos de ambos aspectos, dado que, aún con la muerte, hay efectos fiscales y en ocasiones lo desconocemos.
El artículo 109 fracción XVIII, L.I.S.R., señala que no se pagará el impuesto sobre la renta en la obtención de los siguientes ingresos:
XVIII. Los que se reciban por herencia o legado
En este caso, estamos viéndolo desde el punto de vista de quien recibe la herencia o legado y no de las repercusiones del que fallece; "aunque … siendo sincera, el que se murió, pues … ni se preocupa, ya se murió".
Pero podemos categóricamente decir que en México, no se paga impuestos por la herencia o legado que se reciba, recordando que en ambos casos es por causa de muerte.
Ahora bien, y qué pasa desde el punto de quien fallece, cuáles son los trámites a realizar?
Tratamiento en el I.S.R.
Al respecto el artículo Art. 146 últ. Pfo. L.I.S.R., señala: "No se considerarán ingresos por enajenación, los que deriven de la transmisión de propiedad de bienes por causa de muerte, donación o fusión de sociedades ni los que deriven de la enajenación de bonos, de valores y de otros títulos de crédito, siempre que el ingreso por la enajenación se considere interés en los términos del art. 9 de esta Ley".
Por supuesto que esta disposición aplica a la transmisión de bienes con motivo de la muerte, pero de quienes no se encuentran en una actividad empresarial, sino que forman parte de los bienes muebles o inmuebles del que fallece.
Además se aclara en el artículo 152 que tratándose de bienes adquiridos por herencia, legado o donación, se considerará como costo de adquisición o como costo promedio por acción, según corresponda, el que haya pagado el autor de la sucesión o el donante, y como fecha de adquisición, la que hubiere correspondido a estos últimos. Cuando a su vez el autor de la sucesión o el donante hubieran adquirido dichos bienes a título gratuito, se aplicará la misma regla….
¿Y qué pasa en el IVA?
El artículo 8 2º. Pfo. (L.I.V.A.), Menciona que no se considerará enajenación, la transmisión de propiedad que se realice por causa de muerte, así como la donación, salvo que ésta la realicen empresas para las cuales el donativo no sea deducible para los fines del impuesto sobre la renta"
En conclusión, la enajenación de bienes por causa de muerte no causa impuesto sobre la renta, ni impuesto al valor agregado, ni impuesto empresarial a tasa única
Importancia del testamento
Sólo que la transmisión del patrimonio con motivo de muerte pasa, frecuentemente, por un proceso que le podríamos llamar "tormentoso"; bueno, no siempre, cuando hay testamento, se establece en el testamento el albacea y siempre que éste acepte su encargo, empezaría un proceso de sucesión, más fluido.
En caso contrario, cuando no hay testamento, se iría a una sucesión legítima y en ésta se nombraría también al albacea, es decir, de una forma o de otra, se requiere pasar por el proceso de nombrar albacea, que éste acepte su cargo y que inicie la sucesión, hasta que al final se lleve a cabo la adjudicación de bienes.
¿Qué hace el albacea?
Para efectos de la Ley del impuesto sobre la renta, el albacea se considera representante legal de la sucesión y en el artículo 108 ult. pfo. establece que el representante legal de la sucesión pagará en cada año de calendario el impuesto por cuenta de los herederos o legatarios, considerando el ingreso en forma conjunta, hasta que se haya dado por finalizada la liquidación de la sucesión.
El pago efectuado en esta forma se considerará como definitivo, salvo que los herederos o legatarios opten por acumular los ingresos respectivos que les correspondan en cuyo caso podrán acreditar la parte proporcional de impuesto pagado
En el impuesto empresarial de tasa única, artículo 18 Fracc. IV últ. Pfo. (L.I.E.T.U.), también considera lo siguiente: En el caso de que los ingresos deriven de actos o actividades que realice una sucesión, el representante legal de la misma pagará el impuesto que esta Ley establece presentando declaraciones de pagos provisionales y del ejercicio que correspondan, por cuenta de los herederos o legatarios".
El fallecido es o no contribuyente
Ahora bien, debemos considerar que las personas físicas, al fallecer, pueden o no ser contribuyentes, si no son contribuyentes, ya no se preocupen, no hay nada que hacer desde el punto de vista fiscal.
Pero si son contribuyentes pueden contribuír de acuerdo con su actividad como sueldos y salarios, honorarios, arrendamiento, actividad empresarial u otros ingresos.
En el artículo 239 del reglamento de la ley del impuesto sobre la renta hace esta diferenciación y establece que, en caso de fallecimiento de personas obligadas a presentar declaraciones en los términos del art. 175, se procederá como sigue:
I. Dentro de los 90 días siguientes a la fecha en que se discierna el cargo al albacea, éste deberá presentar la declaración por los ingresos a que se refiere el Título IV de la Ley, que hubiera percibido el autor de la sucesión desde 1º de enero del año de su fallecimiento y hasta el momento de su muerte, a efecto de cubrir el impuesto correspondiente.
II. Los ingresos del Título IV de la Ley, devengados hasta el momento de la muerte del autor de la sucesión que no hubiesen sido efectivamente percibidos en vida, se sujetarán a las siguientes reglas:
a)Los de los capítulos I y III, así como los de prestación de servicios profesionales del cap. II, estarán exceptuados del pago del impuesto para los herederos o legatarios por considerarse comprendidos en los del 109 fracc. XVIII
Como podemos notar, aquí se refiere a los que realizan actividades de sueldos y salarios, honorarios profesionales y arrendamiento, dándoles efecto de que automáticamente sus herederos recibirán sus ingresos exentos, incluso aquellos que no haya cobrado el autor de la sucesión al momento de su fallecimiento (se transmiten las cuentas por cobrar) y corresponda a ingresos anteriores a su fallecimiento.
En el caso de arrendamiento, durante el tiempo posterior al fallecimiento y hasta que se dé la adjudicación de bienes, se deberán continuar con la sucesión "como si el difunto continuara realizando las actividades" pero, a través del representante de la sucesión, incluso con el RFC y nombre del difunto y los herederos ya son los contribuyentes del impuesto.
Opción en el caso de actividad empresarial
En el caso de actividad empresarial y otros ingresos tienen un tratamiento diferente, es decir, se deberá continuar con la sucesión "como si fuera el difunto que continúa realizando actividades pero a través del representante de la sucesión", además, en el inciso b de la fracción II del artículo 239 del reglamento de la ley del impuesto sobre la renta, se establece:
b) Tratándose de los ingresos a que se refieren los capítulos IV a IX de dicho Título, así como los derivados de la realización de actividades empresariales, podrán considerarse como ingresos percibidos por el autor de la sucesión y declararse, excepto los señalados en el capítulo VII, en los términos de la fracción que antecede, o bien cuando los herederos o legatarios opten por acumularlos a sus demás ingresos conforme a los dispuesto por el art. 124 de este reglamento.
Es decir, la diferencia con arrendamiento es que las cuentas por cobrar que derivan de la actividad empresarial que se tienen a la fecha de fallecimiento, se deberán acumular por la sucesión cuando se cobren, o bien, "dan chance" de que se acumule en la última declaración del difunto.
Independientemente de lo anterior, el responsable fiscal ante el SAT es el representante, pues en el artículo 124 señala que será el representante quien efectúe los pagos provisionales del impuesto y presente la declaración anual correspondiente considerando los ingresos y deducciones en forma conjunta, sin perjuicio de lo dispuesto en el último pfo. del artículo 198 de este Reglamento.
"Los herederos y legatarios podrán optar por acumular a sus demás ingresos del ejercicio, los que les correspondan de la sucesión, igualmente podrán acreditar el impuesto pagado por el representante de la misma, en igual proporción que les corresponda de los ingresos de la sucesión."
Efectuada la liquidación, el representante, los herederos o legatarios, que no hubieran ejercido la opción a que se refiere el pfo. anterior, podrán presentar declaración complementaria por los cinco ejercicios anteriores a aquél en que se efectuó la liquidación, en su caso, acumularán a sus demás ingresos la parte proporcional de los ingresos que les haya correspondido de la sucesión por dichos ejercicios y pudiendo acreditar la parte proporcional del impuesto pagado en cada ejercicio por el representante de la sucesión.
Los ingresos que se acumulen, provenientes de la sucesión a que se refiere este artículo, se considerarán que provienen por los conceptos de los cuales los obtuvo la sucesión".
Responsables solidarios
A mayor abundamiento, el artículo 26 del Código Fiscal de la Federación considera responsables solidarios con los contribuyentes a:
II. Las personas que estén obligadas a efectuar pagos provisionales por cuenta del contribuyente, hasta por el monto de estos pagos.
VII. Los legatarios y los donatarios a título particular respecto de las obligaciones fiscales que se hubieran causado en relación con los bienes legados o donados, hasta por el monto de éstos"
Ahora bien, cuáles son los avisos que deberán presentarse con motivo del fallecimiento, según el artículo 25 del reglamento del Código Fiscal de la Federación menciona que las personas físicas o morales presentarán, en su caso los avisos siguientes:
XI Apertura de la sucesión; Cuando se acepte por el albacea el cargo, dentro de los 90 días siguientes a su aceptación e inicia el período de sucesión.
XII Cancelación en el RFC por liquidación de la sucesión (y art. 26 fracc. X)
XIII Cancelación en el RFC por defunción.
Conclusión
Si una persona física contribuyente fallece, si tiene ingresos por arrendamiento, actividad empresarial y/u otros ingresos, los herederos tramitan la sucesión, presentan la última declaración anual, aceptan el cargo de albacea y continúan declarando y realizando actividades con los datos de la persona fallecida (RFC, Nombre y domicilio) y presentando declaraciones mensuales y anuales. Al final, cuando se realiza la adjudicación total de los bienes se dará de baja al difunto.
No obstante lo anterior, en el caso de arrendamiento, las cuentas por cobrar a la fecha del fallecimiento, que tenía el contribuyente, no pagaron impuestos antes y tampoco pagarán después de su fallecimiento por los herederos o legatarios, sino que éstos acumularán por las rentas a partir de la muerte.
Cuando la persona física que fallece sólo tiene ingresos por sueldos y/o honorarios, no se continúa como contribuyente, sino que se dá de baja inmediatamente al difunto.
En el caso de que una persona física fallece y no es contribuyente, los trámites sólo son ante notario y juez.
Escrito por Patricia del Angel Rivas